Ta strona używa ciasteczek (cookies). Dzięki, którym nasz serwis może działać lepiej.

Szanowny Użytkowniku, zgodnie z art. 13 ust. 1 i ust. 2 Ogólnego Rozporządzenia o ochronie danych osobowych z dnia 27 kwietnia 2016 r. chcielibyśmy poinformować Cię o sposobach oraz zasadach przetwarzania Twoich danych osobowych na stronach naszego serwisu. Czytaj więcej…

Zrozumiałem

Telefon (22) 618-84-63

Zakres zwolnienia z podatku dla usług medycznych może budzić wątpliwości. Wszystko przez nieprecyzyjne brzmienie znowelizowanych przepisów.

 Zakres zwolnienia z podatku dla usług medycznych może budzić wątpliwości. Wszystko przez nieprecyzyjne brzmienie znowelizowanych przepisów.

Ustawa o VAT od 1 stycznia 2011 r. wskazując na usługi zwolnione z tego podatku posługuje się pojęciem: usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Nie jest ono spójne z regulacjami dotyczącymi świadczeń zdrowotnych (m.in. ustawą o zakładach opieki zdrowotnej), zostały w nim bowiem pominięte „inne działanie medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich udzielania” (patrz ramka). Stąd jego zakres może budzić wątpliwości.

Zawężająca wykładnia
Kierując się zasadą zawężającego interpretowania zwolnień od opodatkowania można by dojść do konkluzji, że większość działań określonych w art. 3 ustawy o zoz, zawierającym katalog „działań medycznych wynikających z procesu leczenia lub przepisów regulujących zasady ich wykonywania”, została wyłączona ze zwolnienia od VAT. Nie są to bowiem usługi „służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia”.
Dla przykładu jako objęte opodatkowaniem można by wskazać dobór pomocy ortopedycznych, korekcyjne zabiegi stomatologiczne, chirurgię korekcyjną, terapię psychologiczną, zapłodnienie in vitro i szereg innych. Ze względu na ewidentny brak w ustawie o VAT odniesienia do celu służącego „łagodzeniu przebiegu choroby” opodatkować należałoby również pielęgnację chorych czy niepełnosprawnych oraz opiekę nad nimi, a także opiekę paliatywno-hospicyjną. Przeciwko takiemu postrzeganiu nowego zwolnienia przemawia jednak wiele argumentów.

Niejasna konstrukcja
Pierwszy dotyczy samej konstrukcji przepisu. A mianowicie, w ustawie o VAT po zwrocie „usługi w zakresie opieki medycznej”, znajduje się przecinek, po którym wymieniane są kolejne określniki odnoszące się do usług.
Zatem na podstawie analizy gramatycznej tego przepisu można by wyróżnić dwie kategorie usług:
• usługi w zakresie opieki medycznej (bez względu na ich cel);
• usługi służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.
Uzasadniona jest zatem teza, że zwolnieniem objęte są nie tylko usługi o charakterze stricte zdrowotnym (uwzględnienie celu usługi, jak stanowi o tym treść uzasadnienia projektu ustawy), ale również wszelkie inne usługi opieki medycznej (bez względu na cel).
Przyjmując taką interpretację przepisów należałoby stwierdzić, że de facto nie uległ zmianie zakres zwolnienia od opodatkowania, albowiem „usługi w zakresie opieki medycznej” nie byłyby ograniczone celem.
Ta teza może budzić zastrzeżenia, albowiem można podnosić, że pierwsza kategoria usług jest na tyle szeroka, iż obejmuje swoim zakresem całość usług medycznych, w tym także te określone celem. Niemniej jednak wykładnia gramatyczna pozwala na taką interpretację, co świadczy o niespójności nowych przepisów..


» CZYM JEST ZDROWIE
Według konstytucji World Health Organization
Zgodnie z Konstytucją WHO (DzU z 1948, nr 61, poz. 477 ze zm.) „zdrowie jest stanem zupełnej pomyślności fizycznej, umysłowej i społecznej, a nie jedynie brakiem choroby lub ułomności”. W innym fragmencie Konstytucji WHO stwierdza się, że „korzystanie z najwyższego, osiągalnego poziomu zdrowia jest jednym z podstawowych praw każdej istoty ludzkiej”.
Do niedawna definiowano chorobę  jedynie jako odwrotność zdrowia. Posługiwano się definicją  sformułowaną przez Światową Organizację Zdrowia (WHO) w 1974 r. Stwierdza ona, że: „zdrowie jest stanem pełnego dobrego samo-poczucia („dobrostanu”) fizycznego, psychicznego i społecznego, a nie tylko nieobecnością choroby czy niedomagania”. W ostatnich latach definicja ta została uzupełniona o sprawność do „prowadzenia produktywnego życia społecznego i ekonomicznego”.


Zdrowie bez żadnych ograniczeń
Interpretacja zapisów ustawy o VAT nie może jednak opierać się wyłącznie na literalnym ich brzmieniu, które jest wyjątkowo niejasne i nieostre, pozostawiające szerokie pole do interpretacji.
Rodzi się pytanie, czy istnieją i jakie to są działania medyczne, które służą leczeniu, jednak nie zapobiegają chorobom, nie ratują życia, nie przywracają zdrowia bądź też go nie poprawiają? Z treści przepisu trudno wyciągnąć jakiekolwiek wnioski, opierając się natomiast na zapisach Konstytucji WHO (patrz ramka) nie ma takich procedur, nie ma takich działań. Zdrowie jest bowiem pojęciem, którego ograniczanie nie jest w żaden sposób dopuszczalne. Wobec czego każdemu działaniu medycznemu można nadać co najmniej jedną z cech o jakich mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, czyli zachowanie, ratowanie, przywracanie bądź poprawę zdrowia.

Co wynika z dyrektywy
Dyrektywa 2006/112/WE regulując w art. 132 ust. 1 lit. b i c przedmiotowy zakres zwolnienia usług medycznych odwołuje się do pojęcia „opieki medycznej” oraz „świadczenia usług medycznych”, bez określania celu, jakim usługi te mają służyć. Przyjąć zatem można by było, że każde świadczenie, jeżeli jest związane z opieką medyczną korzysta ze zwolnienia.
Jednak Europejski Trybunał Sprawiedliwości interpretując charakter opieki medycznej wskazał na cel świadczenia uznając, że pod tym pojęciem należy rozumieć zespół czynności mających cel terapeutyczny (np. wyroki: z 10 września 2002 r. w sprawie
C-141/00 Ambulanter Pflegedienst Kügler GmbH; z 14 września 2000 r. w sprawie C-384/98 Landesgericht St. Pölten).
Wobec tego, dla ustalenia czy konkretne świadczenie medyczne podlega zwolnieniu z opodatkowania, niezbędnym jest określenie jego celu. Jeżeli zatem głównym i najważniejszym celem danego świadczenia (procedury/procesu leczenia) jest diagnoza, opieka, leczenie choroby czy zaburzeń zdrowia to oczywistym jest, że ma ono cel terapeutyczny. Wówczas mówimy o „opiece medycznej” która objęta jest zwolnieniem VAT.
Przejdźmy teraz do konkretnego przykładu, jakim jest leczenie niepłodności metodą zapłodnienia in vitro. Przyczyn niepłodności jest wiele, podobnie jak metod jej leczenia, niezrozumiałe jest zatem, dlaczego w stosunku do procedur in vitro powstały wątpliwości.


» DEFINICJE Z USTAW BRANŻOWYCH
Pominięty człon
Ustawa z 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (DzU z 2007, nr 14, poz. 89 ze zm.; dalej ustawa o zoz) oraz ustawa z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (DzU z 2008, nr 164, poz.1027 ze zm.) posługują pojęciem świadczenie zdrowotne. Zgodnie z zawartymi w nich definicjami są to odpowiednio:
„działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania” oraz
działanie służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działanie medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich udzielania”.
W ustawie o VAT pominięto ostatni człon tych definicji: „inne działanie medyczne, wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich udzielania” (dodajmy, że znalazł się on również w projekcie ustawy o działalności leczniczej - druk sejmowy nr 3489)..


To także choroba
Argumentem za wykluczeniem metody in vitro ze zwolnienia z VAT, może być to, że nie służy ona profilaktyce (nie zapobiega chorobie), nie służy zachowaniu zdrowia (nie dąży do utrzymania aktualnego stanu zdrowia), a na pewno nie służy ratowaniu zdrowia, jego przywracaniu czy poprawie. Co więcej osoby dotknięte niepłodnością co do zasady nie odczuwają żadnych dolegliwości, bólów czy innych zewnętrznych objawów bycia „niezdrowym”.
Te argumenty są w prosty sposób do obalenia. Oczywistością  jest,  że, metoda in vitro nie służy profilaktyce czy zachowaniu zdrowia, bowiem jest to metoda leczenia a nie zapobiegania chorobie.
W świetle przedstawionych definicji zdrowia niepłodność jest chorobą, co znajduje potwierdzenie choćby w fakcie umieszczenia w Międzynarodowej Klasyfikacji Chorób i Problemów Zdrowotnych ICD-10, którą lekarze posługują się w codziennej praktyce.
Jeżeli tak, to podlega ona leczeniu, rozumianemu jako szereg czynności wykonywanych w oparciu o dostępną wiedzę medyczną, w użyciem leków i aparatury zmierzających do przewrócenia równowagi organizmu.
Innym argumentem przemawiającym za wyłączeniem procedur in vitro ze zwolnienia jest stwierdzenie, że niepłodność nie jest chorobą obniżającą komfort życia tudzież nie zagraża życiu. Zdrowia i komfortu życia nie można rozpatrywać wyłącznie w sferze fizycznej sprawności organizmu. Zdrowie psychiczne i równowaga emocjonalna jest równie ważna i nie może być pomijana. To, że niepłodność nie zagraża życiu, zatem nie wymaga leczenia, jest argumentem wyjątkowo nietrafionym. Jaki bowiem system zdrowia czy system moralny umożliwia leczenie wyłącznie osób umierających?

Metoda leczenia
Następny argument: metoda in vitro nie usuwa przyczyn choroby, tylko jednorazowo eliminuje objawy. Oczywiście jest to prawdą. Pamiętać jednak należy, że jest wiele chorób, przy których leczenie ogranicza się wyłącznie do eliminacji objawów i skutków choroby. Przykładem jest cukrzyca, gdzie insulina nie prowadzi do wyleczenia choroby, ale tylko ogranicza jej objawy. Innym przykładem jest sztuczna nerka zastępująca nerki pacjenta. Pacjent jest dializowany kilka razy w tygodniu do końca życia, ponieważ nie ma leku, nie ma możności usunięcia przyczyn jego choroby - nie można go wyleczyć. Czy w takich sytuacjach ktokolwiek uzna, że nie mamy do czynienia z leczeniem?
Przedstawiona argumentacja zawiera szereg odwołań do racji poza prawnych, często stricte medycznych, niemniej ustawodawca posługując się pojęciami nieostrymi i nie dookreślonymi zmusza podatników do obrony swojego stanowiska poprzez odwołanie się do innych dziedzin wiedzy.


Będą problemy z interpretacją
Zakres zwolnienia od VAT służby zdrowia nie został od 1 stycznia 2011 r. ograniczony w sposób znaczący, jeżeli w ogóle. Moim zdaniem poza zakresem zwolnienia powinny znaleźć się wyłącznie te usługi, które nie mają jakichkolwiek wskazań i przesłanek medycznych. Mając na uwadze cel pomocy lekarskiej i służby zdrowia jako całości wydaje się, że katalog takich opodatkowanych usług nie będzie znaczący.
Ustawodawca po raz kolejny nie stanął na wysokości zadania i poprzez nieprecyzyjną definicję sprowokował poważne problemy interpretacyjne. W uzasadnieniu do projektu ustawy nawiązano do przepisów dyrektywy 2006/112/WE oraz orzecznictwa ETS, ale niestety kształt przepisów tego nie odzwierciedla, a literalna ich interpretacja może spowodować poważne problemy w służbie zdrowia. Po raz kolejny przepis, który można było skonstruować w sposób prosty (patrz: dyrektywa) jasny nie jest.


Publikacja:    RZECZPOSPOLITA
Data:                 18 stycznia 2011
Autor:               PIOTR KUBALA

Pobierz artykuł w wersji PDF.

Baza wiedzy

  • Jak rozliczyć VAT od usług związanych z leasingiem auta +

    Ograniczenie odliczenia podatku naliczonego do limitu 6 tys. zł dotyczy nie tylko rat leasingowych, lecz także „innych płatności wynikających z Czytaj więcej
  • Czy świadczący usługę powinien płacić za używanie rzeczy klienta? +

    Zawarliśmy z osobą prowadzącą działalność gospodarczą umowę, w ramach której będzie ona administrowała nieruchomościami, których jesteśmy właścicielem. Część z nich Czytaj więcej
  • Szkolenia dla lekarzy bez VAT +

    W praktyce żadne formy doskonalenia zawodowego lekarzy nie powinny być obciążone podatkiem od towarów i usług. Czytaj więcej
  • Procedury in vitro nadal bez VAT +

    Zakres zwolnienia z podatku dla usług medycznych może budzić wątpliwości. Wszystko przez nieprecyzyjne brzmienie znowelizowanych przepisów. Czytaj więcej
  • Nie ma sankcji za błędną fakturę wewnętrzną +

    Czy błędnie wystawiona faktura wewnętrzna rodzi obowiązek zapłaty podatku? Na pierwszy rzut oka z przepisów można wywnioskować że tak. Jednak Czytaj więcej
  • 1
  • 2